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El Estado de Cambios en el Patrimonio Neto
Objetivo y concepto de patrimonio neto
El estado de cambios en el patrimonio neto es, según se desprende de su denominación un documento contable que pone de manifiesto las variaciones experimentadas por el patrimonio neto de la empresa. En última instancia, la información recogida en el estado de cambios en el patrimonio neto debe servir paracomprender en qué medida los recursos propios o neto patrimonial de la empresa se ha incrementado o disminuido a lo largo del periodo por hechos contables distintos de los incorporados en el cálculo de la cuenta de resultados, explicando la naturaleza y las causas de dichas variaciones.
Para entender la finalidad última del ECPN es preciso definir qué se entiende por patrimonio neto de forma que elcontenido de dicho estado financiero quede adecuadamente enmarcado. Además, a continuación se introduce el concepto de mantenimiento del capital y se pasa revista a la previsible evolución que seguirá la presentación del estado financiero.
El Marco Conceptual define el neto como
"la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos"
pudiendo tener las partidas que locomponen orígenes dispares y también finalidades distintas. A ese respecto, la aproximación que el IASB hace al concepto de capital desde la óptica de garantizar su mantenimiento goza de dos vertientes: una financiera y otra física.
a) Atendiendo a la primera concepción, el capital constituye la contrapartida de la inversión mantenida (valorada en términos nominales o de poder adquisitivoconstante), por tanto es sinónimo de activos netos de la empresa o de neto patrimonial de la empresa.
b) Alternativamente, el capital desde una vertiente física, constituye la contrapartida de la capacidad productiva, esto es, la capacidad operativa de la empresa determinada, por ejemplo, según el número de unidades físicas producidas.
La adopción de uno u otro concepto de mantenimiento del capital esnecesario para configurar el modelo contable, ya que de su consideración depende qué variaciones del neto tienen la consideración de rendimiento de las inversiones netas y cuáles otras variaciones se identificarán con la recuperación o mantenimiento de las mismas.
Por ejemplo, si se opta por el mantenimiento del capital físico deberá adoptarse el coste corriente como criterio de valoracióncontable. En cambio, si se aplica el concepto de mantenimiento del capital financiero, la base valorativa dependerá de la definición del capital financiero a mantener, ya venga expresada en términos nominales o en términos de poder adquisitivo constante.
Sin entrar en el detalle de las partidas que conforman el neto, es necesario diferenciar en su composición:
a) Partidas que recogen variaciones delneto cuyo origen se encuentra en las relaciones con los propietarios: aportaciones o devoluciones de fondos y reparto de dividendos; y
b) Partidas a través de las que se presentan las variaciones en el neto por transacciones en las que no intervienen los propietarios: son ingresos y gastos que, en unos casos han formado parte de la cuenta de resultados (en el periodo al que se refiere el estado oen periodos anteriores) y, en otros, no forman parte del estado de resultados.
Conocer el detalle de los dos tipos de transacciones resulta a todas luces necesario, por ejemplo, para el establecimiento de políticas de reparto de dividendos, de financiación y de mantenimiento de la capacidad financiera u operativa de la empresa. En cambio, su origen dispar, ha abonado el terreno para la existenciade diferentes planteamientos a la hora de incluirlas o no en un mismo estado financiero. En concreto, la revisión de las normas contables de diferentes países ofrece dos alternativas bien diferenciadas, según que el interés en la presentación se haga recaer sobre el efecto que inducen o, por el contrario, la atención se fije en el origen de las transacciones.
En el primer caso, la presentación...