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LA EXENCION: DISPENSA LEGAL DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
O MODALIDAD DEL HECHO GENERADOR?


Nota introductoria:

1. La teoría de la exención tributaria, ciertamente, no es unívoca; sin embargo, no es el objetivo de este escrito realizar una exposición exhaustiva de las distintas posiciones. El objetivo es más bien exponer dos concepciones: una, que podría derivar de una interpretaciónliteral y contextual del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, a la luz de su artículo 61; otra, que podríamos denominar la "moderna teoría de la exención tributaria".

La exención como dispensa legal de la obligación tributaria:
2. El artículo 61 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios, nos ofrece la siguiente definición de exención:

"Exención es la dispensa legal de laobligación tributaria."

3.. Esta definición ha sido confirmada, por ejemplo, en la jurisprudencia de Casación, si bien sin extraer explícitamente las consecuencias que luego ilustramos. Así, ha dicho la Sala de Casación, en sentencia No. 45 de 15:30 horas del 13 de junio de 1979 que por virtud de la exención: "...un hecho o acto que está afectado por un tributo en forma abstracta, es dispensadode su pago por disposición especial..."

4. Parece así haberse juridificado en la norma citada una particular concepción, sostenida por conocidos y prestigiosos autores sudamericanos como FONROUGE (Derecho Financiero, 3a. edición, Vol. I, p.p. 291 y 293), DE ARAUJO FALCAO (El hecho generador de la obligación tributaria, trad. de C.G. Fonrouge, Buenos Aires, Depalma, p.p. 92 y 93) y otros, "derecibo en muchos códigos tributarios y en especial por la doctrina brasileña, en general" (al decir de LANZIANO, Teoría general de la exención tributaria, Buenos Aires, Depalma, 1979, p. 15). Este último autor (p. 14) resume esta concepción así:

"Una posición ampliamente generalizada sostiene que la exención consiste en la dispensa legal de pago o en la no exigibilidad del tributo. Es decir,expresado de una manera diversa, que en toda situación exentiva, se produce la relación tributaria y como consecuencia, nace la deuda tributaria, la carga obligacional, la cual no puede ser exigida por el ente público acreedor, en mérito al precepto legal."

5. La esencia de este concepción es que la exención no afecta el momento de nacimiento de la obligación, sino el de su exigibilidad. Enconsecuencia, existe una separación neta entre el hecho generador de la obligación tributaria (que de acuerdo con el artículo 31 del Código es el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación) y el presupuesto de hecho de la exención, cuya realización determina la no exigibilidad de la obligación derivada del hecho generador.6. La consecuencia básica de lo anterior es que la exención es independiente del hecho generador, por lo que puede nacer antes o después de su realización. A diferencia de otras concepciones sobre la exención tributaria (véase, por ejemplo, C. LOZANO SERRANO, Exenciones tributarias y derechos adquiridos, Tecnos, Madrid, 1989 y P. HERRERA MOLINA, La exención tributaria, Colex, 1990), la exenciónno se completa con la realización del hecho generador, sino que puede derivar de otras circunstancias legalmente previstas. Asimismo, pese a la exención, la obligación tributaria nace, sólo que no es exigible.

7. A manera de ejemplo, podemos tomar el caso de las exenciones en los tributos de importación que requieren de un procedimiento administrativo que culmina con la emisión de la llamada"nota de exención". Esta nota se obtiene normalmente antes de proceder a la importación definitiva de los bienes, y, por tanto, antes de que se complete el hecho generador de los distintos tributos que recaen sobre la importación. Es evidente, que, al conceder la "nota", el ente administrativo comprueba que se den los requisitos legales que dan origen a la exención. Por lo tanto, puede sostenerse...