DERECHO TRIBUTARIO

Algunas reflexiones y consideraciones en torno a la naturaleza jurídica de los pagos a cuenta del impuesto a la renta
POR
JORGE BRAVO CUCCIJ
ABOGADO
"Cuando las respuestas
que nos ordenaban el mundo
se transforman en preguntas nuevamente"
 
1. A modo de introducción
Los pagos a cuenta, ingresos a cuenta o anticipos, son uno de los mecanismos que el legislador en materia tributaria endiversos países del orbe, usualmente adopta para adelantar al fisco, la percepción de impuestos cuyo hecho imponible es de formación sucesiva y que se configuran en un periodo determinado, entre ellos, el Impuesto a la Renta, tributo el cual se estructura usualmente sobre la base de una periodicidad anual.
En la legislación Peruana del Impuesto a la Renta se han adoptado los pagos a cuentarespecto de las rentas de tercera y cuarta categoría. En el caso específico de las rentas de tercera categoría, el artículo 85° de la Ley del IR ha establecido dos mecanismos a los que ha denominado "sistemas", en virtud de los cuales, se establece la obligación de abonar con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva corresponda por el ejercicio gravable, las cuotas mensualesque resulte de aplicar sobre los ingresos brutos mensuales obtenidos en el mes, un coeficiente o un porcentaje preestablecido.
A continuación esbozamos brevemente cada uno de tales sistemas:
a) Sistema de coeficientes, aplicable a los contribuyentes perceptores de rentas de tercera categoría, que en el ejercicio gravable anterior hayan obtenido renta imponible.
El coeficiente se obtiene dedividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio.
b) Sistema del dos por ciento, aplicable a los contribuyentes perceptores de rentas de tercera categoría, que hayan iniciado operaciones durante el ejercicio o que no hayan obtenido renta imponible en el ejercicio anterior (vale decir que hayan obtenido pérdidatributaria).
 
2. Naturaleza jurídica de las obligaciones generadas por los pagos a cuenta
La primera tarea que a nuestro entender reviste singular importancia consiste en determinar si las obligaciones generadas por los pagos a cuenta tienen la naturaleza de obligaciones tributarias, y si en correlato de ello, las prestaciones pecuniarias que son su objeto, califican como tributo.
Un importantesector de la doctrina nacional e internacional ha sido categórico en señalar que los pagos a cuenta tienen la naturaleza de obligaciones tributarias, centrándose más bien la discusión en torno a sí se trata de obligaciones independientes o por el contrario son accesorias respecto de la denominada obligación tributaria principal.
Se advierte en principio que en la generalidad de los casos seconfunde a la obligación con su objeto. En efecto, una cosa es el vínculo jurídico obligacional que se instaura entre acreedor y deudor y otra muy distinta es la prestación que constituye su objeto, que en el caso de la obligación tributaria no es otro que el tributo. A su vez no cabe confundir al objeto de la obligación tributaria (tributo) con el objeto – finalidad de la prestación tributaria,el que en el caso de un tributo no vinculado (impuesto) es la fuente de riqueza sobre la que recae el gravamen (consumo, renta o patrimonio) o con el objeto – contenido, que no es otro que el propio dinero.
En nuestra opinión, los pagos a cuenta son el objeto de una relación jurídica obligatoria ex lege, la cual se instaura al producirse el acaecimiento de la hipótesis de incidencia opresupuesto de hecho contenido en la ley. Tenemos entonces por un lado a la obligación del pago a cuenta (relación jurídica obligatoria) y el pago a cuenta propiamente dicho (objeto). Empero, ¿Tal relación jurídica obligatoria es tributaria?.
La obligación tributaria es una relación jurídica obligatoria ex lege que se entabla entre acreedor y deudor tributario y cuyo objeto es la prestación...