DEVENGADO

EL CRITERIO DE LO DEVENGADO Y SU APLICACIÓN EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS
Juan Carlos Nicolini
Doctrina Tributaria Errepar ENE.-05

1. INTRODUCCIÓN
El Impuesto a la renta fue creado con la finalidad de gravar la capacidad contributiva de los sujetos tomando en cuenta la
generación de riqueza, y su aplicación y aceptación han hecho de este gravamen un importante recurso de las economías
denumerosos países. Su correcta cuantificación y recaudación son el desvelo constante del Estado y de los contribuyentes.
Lamentablemente, el Estado legisla, a veces, pensando únicamente en la recaudación y no en la equidad del tributo, y el
contribuyente trata de eludir o evadir su obligación tributaria.
El objeto del presente trabajo es analizar el devengamiento de algunos gastos y su correctaimputación al año fiscal. Su
incorrecta medición e lmputación implican una inadecuada determinación de la capacidad contributiva y, consecuentemente,
una imposición que se eleva por encima de la renta real. El alejamiento entre el impuesto correcto y el pretendido
fiscalmente afecta el patrimonio empresario, y su falta de sustento produce una resistencia natural al correcto cumplimiento
de laobligación tributaria.
1. DESFASE ENTRE DEVENGADO CONTABLE Y FISCAL
Es común que la ley fije determinados criterios de imputación al año fiscal, en los que so aparta del principio de lo
devengado, utilizado contablemente. Ello debería ser la consecuencia de una regla antiabuso, pero no tendría que originar
una desnaturalización de la capacidad contributiva.
La determinación del impuesto alas ganancias tiene como punto de partida los resultados del balance contable 1 al cual corresponde realizarle los ajustes que la ley ordena a los efectos de arribar al monto sujeto a impuesto. En la determinación
del resultado del balance comercial, debe tenerse en cuenta la aplicación de las normas contables para su confección, las
que incluyen el devengamiento, tanto de los ingresos como de losgastos. El concepto de lo devengado no ha sido definido
por la norma legal, ni por su reglamentación, con lo cual corresponde remitirse a las normas profesionales.
Para un adecuado análisis doctrinario del tema, nos remitimos al libro de Carlos A. Raimondi y Adolfo Atchabahian.2
Siguiendo al libro citado y al trabajo de Carlos A. Raimondi 3, podemos sintetizar que el sistema de lo devengado seapoya
en tres principios fundamentales:
a)
Principio de la causalidad: según el cual, para la imputación del beneficio o del gasto, se requiere la existencia de
una causa eficiente.
b)
Principio de la correlación: entre la imputación de ganancias y gastos, a tenor del cual éstos se restarán de las
ganancias que los han provocado y no de otros.
c)
Principio de la avaluación: de gananciasy gastos no determinados, el cual señala que si al final de un ejercicio
se ignora el monto exacto de un beneficio o un gasto devengado, debe estimárselo adecuadamente.
Enrique Fowler Newton 4, al referirse al devengamiento de los costos, afirma que hay consenso en que:
a) los costos vinculados con ingresos determinados son gastos que deben reconocerse como tales en los mismos
períodos que losprimeros (correlación de ingresos con costos);
b) si el costo no se relaciona con un ingreso específico, pero sí con un período, debe imputárselo a éste;
c) los restantes costos deben reconocerse como gastos o pérdidas tan pronto como se los conoce.
Vemos que entre las descripciones de los autores citados no existe disparidad de ideas.
No obstante, otros autores introducen criterios pococlaros al concepto de lo devengado, entre los que, por su peso
académico, corresponde mencionar a Enrique J. Reig 5, quien sostiene que el concepto de lo devengado presenta las
siguientes características:
1

a) Requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso o gasto.
b) Requiere que el derecho al ingreso, o compromiso de gasto, no este sujeto a condición de que...