El principio de la realidad económica en la jurisprudencia del tribunal fiscal de la nación

EL PRINCIPIO DE LA REALIDAD ECONÓMICA EN LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN

Por Alberto Tarsitano
Profesor de Derecho Tributario de la U.B.A., U.C.A. y Universidad Austral

1. Preliminar Los cuarenta años del Tribunal Fiscal brindan una retrospectiva más que suficiente para hacer un balance sobre su influencia en la aplicación cotidiana de la ley y, como fruto derivado deesta tarea, evaluar su aporte en el alumbramiento del contenido, alcance y sentido de las instituciones que integran el Derecho Tributario. La labor fértil cumplida en este terreno por el Tribunal lo destacan como un componente necesario del sistema fiscal, que ha servido para vivificar el ordenamiento tributario. Constituye una tarea estimulante, entonces, indagar sobre los instrumentos que elintérprete ha empleado para a dotar la norma de contenido real y, a través de ellos, concretar los valores, los fines y los intereses protegidos por el legislador. Desde que la norma tributaria es una norma ordinaria, que se interpreta como cualquier otra norma jurídica, nuestro enfoque prescindirá de las referencias a aquellos métodos generales que sirven de instrumento habitual para la expresiónde los fallos. Nos detendremos, en cambio, en el análisis de cómo el Tribunal ha interpretado y aplicado la ley tributaria bajo el precepto contenido en los artículos 1 y 2 de la Ley Nro.11.683. que, como se sabe, le ordena al intérprete que atienda al fin de la norma y a su significación económica con la posibilidad de reconducir, bajo ciertas

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condiciones, los efectos fiscales de lasrelaciones jurídicas formalmente establecidas. La aspiración de alcanzar el fin de la norma a través de su sentido económico traduce –y trasluce- la concreción del ideal de justicia que se asume contenido en la hipótesis de incidencia. Según nuestro parecer, en materia tributaria el elemento finalístico o funcional así concebido ha sido sobreestimado, probablemente, al influjo de su formulaciónnormativizada. Sin embargo, la situación no debiera ser distinta a la que presentan otras ramas del derecho ya que, como bien ha sido observado por García Belsunce, ningún nuevo factor de orden metodológico introduce en el campo de la hermenéutica jurídica toda vez que cualquier investigación del fin de la ley siempre se orientará hacia la naturaleza especial de las relaciones que se regulan.1Quizás lo relativo del principio sea la razón por la que los protocolos de sentencias del Tribunal no ilustren con demasiada frecuencia sobre el criterio de la realidad económica, o tal vez ello obedezca a que su misión es resolver con justicia el caso sometido a su conocimiento sin que le sea exigido –ni corresponda- legitimar la decisión teorizando sobre la manera de aplicar la ley. En todo caso, unaevaluación sobre la aplicación del citado método indica que, con buen criterio, el Tribunal ha utilizado con prudencia las posibilidades de una norma concebida para situaciones excepcionales. Si se la contempla en su verdadera sustancia, pronto se advertirá que está destinada a superar la dicotomía entre forma y contenido cuando las estructuras empleadas por el contribuyente o esgrimidas por elfisco presentes en la raíz del hecho imponible como elemento mediatizador de la capacidad contributiva-, desnaturalizan la causa típica de los actos o negocios jurídicos que las soportan.
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GARCÍA BELSUNCE, Horacio A., “Temas de Derecho Tributario”, Ed. Abeledo Perrot, 1982, pág.155.

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No cabe duda de que la esfera aplicativa del derecho ha mostrado un Tribunal inclinado a reivindicarel contenido sustancial de las normas tributarias, como no podía ser de otra manera cuando, en adición a todo lo que se conoce y postula sobre la hermenéutica de las normas jurídicas, la misma ley procesal le indica al Tribunal la necesidad de atender a las relaciones económicas subyacentes en los impuestos y a establecer la verdad material con prescindencia de lo alegado por las partes. 2 En...