subsidiariedad en la determinacion tributaria sobre base

Las causales de presunción contenidas en el artículo 64° del Código Tributario son demasiado amplias, por lo que en su interpretación debe primar un criterio de razonabilidad, y su aplicación ser ponderada con otros principios y derechos constitucionales con los que puede entrar en colisión.

Por ello, se viene sosteniendo con fuerza a nivel doctrinario que la determinación de impuestos sobrebase presunta procede únicamente cuando resulte imposible conocer la obligación tributaria sobre base cierta. Dicha tesis involucra erradicar las presunciones absolutas, conceder plena libertad de prueba contra la aplicación de la presunción, y consecuentemente demanda una modificación del último párrafo del artículo 64° del Código Tributario.

En este orden de ideas, resulta pertinentemanifestar que las XII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario han recomendado en sus puntos 6) y 7) que:

“6. De acuerdo con los principios generales del Derecho Tributario, los tributos deben determinarse sobre base cierta a través de los medios de prueba conducentes para ello. En caso de inexistencia de esos medios, la Administración podrá realizar la determinación sobre base presuntamediante indicios, de conformidad con las reglas de Derecho común.

7. Las presunciones legales en materia de determinación de la base imponible y las que tengan carácter sancionatorio deben admitir siempre prueba en contrario”.

Igualmente, el artículo 53° de la Ley General Tributaria de España (Ley N° 58/2003) ha establecido lo siguiente:

“El método de estimación indirecta se aplicará cuandola Administración Tributaria no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:

i) Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones incompletas o inexactas.

ii) Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora.

iii)Desaparición o destrucción aún por causa de fuerza mayor, de los libros y registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los mismos”.



Adicionalmente, en el laudo arbitral expedido por el CIADI en el caso N° ARB/07/6, entre el señor Tza yap Shum (demandante) con la República del Perú (demandado) del 07 de julio de 2011, dicho Tribunal Internacional concluyóen su acápite V “Conclusiones respecto de los hallazgos de la Auditoría” que:

“En efecto, el artículo 35° de la LIR exigía en su oportunidad que los contribuyentes de cierto tamaño llevaran un sistema de contabilidad de costos. Es razonable que en aquellos casos en que los contribuyentes no cumplan con sus obligaciones de llevar sus libros y registros contables de acuerdo a ley, se faculte a laSUNAT para determinar la obligación tributaria conforme a hechos y circunstancias relacionadas con el hecho generador, es decir, sobre base presunta. Aún cuando de una lectura rígida de las normas aplicables pudiera justificarlo, esto no indicaría que fuera necesario o prudente, particularmente cuando los libros y registros del contribuyente (pudiendo estar lejos de lo ideal) ofrecían informaciónsuficiente para determinar sobre una base más sólida y cierta la deuda tributaria de TSG (fundamento 19, folio AIII-9)”.

De esta forma, hay un consenso a nivel internacional en el sentido que la aplicación de la determinación sobre base presunta es de carácter subsidiario, por lo que únicamente es factible cuando resulta imposible practicar la determinación de la obligación tributaria sobrebase cierta. Ello es así, puesto que la aplicación indiscriminada de presunciones choca frontalmente con los principios de capacidad contributiva, del derecho a probar, razonabilidad y verdad material, que serán detallados a continuación.

1) Principio constitucional de capacidad contributiva.

El artículo 74º de la ConstituciónPolíticadel Perú prescribe que: “El Estado al ejercer su...