Tratamiento impositivo de los contratos derivados

SUMARIO: I. Introducción.- II. Consideraciones preliminares: a) Características del Impuesto al Valor Agregado; b) Objeto.- III. La “importación” de servicios en el Impuesto al Valor Agregado: a) Tratamiento en la ley del IVA. Caracterización de la importación de servicios; b) Perfeccionamiento del hecho imponible; c) Sujetos Pasivos; d) Base Imponible; e) Alícuota aplicable; f) Exenciones; g)Cómputo como crédito fiscal; h) Jurisprudencia.- IV. La “exportación” de servicios en el Impuesto al Valor Agregado: a) Principio jurisdiccional de aplicación del impuesto: tributación en el país de origen y en el país de destino. Criterio adoptado por la Argentina.; b) Imposición sobre servicios realizados en el país. Excepción: prestaciones realizadas en el país con “utilización” o “explotaciónefectiva” en el exterior; c) Aproximación a la problemática en cuestión. d) Distintas clases de servicios d) Jurisprudencia administrativa: la posición del Fisco; e) Jurisprudencia judicial; f) Resumen de los casos debatidos. V. Consideraciones finales sobre el tema tratado.- VI. Bibliografía.

I. Introducción

En el presente trabajo se intentará describir en el Impuesto al Valor Agregado, eltratamiento dispensado en el ordenamiento jurídico argentino y en la jurisprudencia administrativa y judicial, a las transacciones internacionales de servicios.

La ley N° 20.631 (t.o. en 1997 y sus modificaciones) del Impuesto al Valor Agregado definió sus hechos imponibles en materia de transacciones internacionales durante la mayoría de sus años de vigencia, refiriéndose exclusivamente a laintroducción de cosas muebles.

En este sentido, históricamente receptó el principio del país de destino (el impuesto debe ingresarse en el país donde los bienes se consumen, es decir, se libera del impuesto a las exportaciones y se gravan las importaciones) , pero sólo refiriéndose a los bienes materiales, sin considerar entre las transacciones alcanzadas con el tributo a los servicios.

Cuandoen diciembre de 1990 se incluyeron los servicios dentro del objeto del impuesto (lo que dio en llamarse la generalización del impuesto) se omitió conferir un tratamiento específico para el comercio interjurisdiccional de los mismos. Tal omisión fue pasando cada vez menos desapercibida por la mayor importancia que la prestación de servicios adquiría en relación a la de los bienes. Lastelecomunicaciones, el software y el turismo son algunos ejemplos de ello.

Fue recién a fines de dicha década cuando se previó un tratamiento especial para los servicios realizados en nuestro país y utilizados en otro y viceversa. Así la ley 25.063 (B.O. 30/12/98) reformó el inc. b) del art. 1°) de la ley IVA (t.o. 1997 y sus modif.), agregándole un segundo párrafo con el objeto de determinar que "…En loscasos previstos en el inc. e) del art. 3°, no se consideran realizadas en el territorio de la Nación aquellas prestaciones efectuadas en el país cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el exterior...".
Dicha ley introdujo también el inc. d) de dicho artículo, determinando que estarán gravadas por el IVA "Las prestaciones comprendidas en el inc. e) del art. 3°, realizadas en elexterior cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país, cuando los prestatarios sean sujetos del impuesto por otros hechos imponibles y revistan la calidad de responsables inscriptos".

El objetivo perseguido con estas modificaciones fue adecuar el tratamiento de la imposición sobre los servicios al principio de “país de destino”, adoptado para la imposición sobre losbienes desde tiempo atrás.

Así es que, de acuerdo con nuestra ley del IVA, por carecer del requisito territorial, se encontrarán fuera del alcance del gravamen todas las prestaciones de servicios cuya “utilización” o “explotación efectiva” se lleve a cabo en el exterior. Pero ni la ley ni su decreto reglamentario aclaran cuando debe considerarse que un servicio es utilizado o explotado en el...