Impuesto Diferido

Impuesto diferido: tratamiento contable del Impuesto a la Ganancias por Martín Kerner






Desde hace varios años, la doctrina considera que el único tratamiento contable del Impuesto a las Ganancias que respeta adecuadamente el criterio de devengamiento (1) es el método del impuesto diferido. Y más recientemente se ha afianzado la idea de que el método del impuesto diferido másabarcativo es el del pasivo basado en el estado de situación patrimonial.

¡Comprendamos su base conceptual!

Como regla general, el Impuesto a las Ganancias grava el resultado neto contable que se consideró devengado en un período. Si esta apreciación fuera cierta, no estaríamos compartiendo esta colaboración. El tema es que, basándose en un criterio de certeza y legalidad, la ley del Impuesto seaparta de algunos preceptos contables y adopta sus propias reglas de reconocimiento y medición de los componentes del patrimonio y, en consecuencia, de los resultados.

Repasemos: los efectos fiscales de la mayoría de los hechos reconocidos en los estados contables son incluidos en la determinación del Impuesto a las Ganancias del mismo período. Empero, algunos hechos económicos que generanimportes imponibles o deducibles son alcanzados por la legislación fiscal en períodos distintos. Incluso se verifica el caso de ciertas transacciones económicas que nunca serán objeto del impuesto (2) y de aquellas ficciones fiscales que de ningún modo tendrán correlato contable (3).

En consecuencia, surgen diferencias entre la medición contable de los activos y pasivos y la base impositiva de talesactivos y pasivos. Aquellas diferencias que se verifican en distintos momentos son las llamadas "temporarias" y representan la causa que les brinda origen a los activos y pasivos por impuestos diferidos.

En definitiva, el del impuesto diferido es un método de contabilización del Impuesto a las Ganancias cuya base conceptual se apoya en el criterio de lo devengado económicamente por más queimpositivamente quede alcanzado en un período anterior o posterior.

En contraste, el método tradicional o del impuesto determinado implica cargar al resultado del período el impuesto que se determine sobre la base de la aplicación de las normas del Impuesto a las Ganancias, de forma tal que ese cargo a resultados representa el mismo importe que se calculó en la liquidación impositiva. Con estecriterio, en el supuesto de que se determine un quebranto impositivo (que la base imponible sea un resultado negativo), ello no implica ningún reconocimiento en materia contable en el período de su determinación (4).

Como puede apreciarse, este último método no respeta el criterio de devengamiento, ya que omite el reconocimiento contable de las consecuencias fiscales de hechos económicos devengadosen el ejercicio, pero que quizás no lo fueron desde el punto de vista impositivo.
1. El método del impuesto diferido del pasivo basado en el estado de situación patrimonial

Existen varios métodos de determinación del impuesto diferido. Entre los métodos del pasivo, imperan dos variantes: el método que se basa en las diferencias de los resultados y el que se basa en las diferencias demediciones de activos y pasivos. Es importante destacar que este último método engloba las diferencias en los resultados, ya que toda variación del patrimonio impacta en los activos y pasivos, pero el basado en el balance incluye, además, otras diferencias que no se originan en los resultados.

De esta forma, el método del pasivo basado en el estado de situación patrimonial contempla diferenciastemporales de ingresos, gastos, ganancias y pérdidas, y también las diferencias temporarias de mediciones de activos así como pasivos que no afectan los resultados. Así, reconoce activos o pasivos por impuestos diferidos cuando existen diferencias temporarias entre:
a) las mediciones contables de los activos o pasivos;

b) las mediciones impositivas de los mismos activos o pasivos (que son los...